Comparto comentario sobre la creación del RICOI (Régimen de Información Complementario de Operaciones Internacionales), publicado en la Revista Anales de Legislación Argentina N° 4 de Abril de 2023.
Al
finalizar el año 2022, y luego de una catarata de decisiones judiciales (1) que
paralizaron la Resolución General N° 4838/2020, creadora de un régimen de
información de planificaciones fiscales tributarias, la Administración Federal,
emitió la Resolución General N° 5306/2022 –derogatoria de la primera–,
sustituyendo el esquema anterior por un régimen de información complementario
de operaciones internacionales que denominó RICOI.
Por
razones obvias, no se puede analizar la normativa reciente, sin vincularla con
su antecesora, los motivos que la originaron y los inconvenientes de orden
jurídico constitucional que ocasionaron su caída.
CONTEXTO
EN EL QUE SE EMITIÓ LA RG 4838/2020
Para
comprender las circunstancias que dieron origen a la emisión de la disposición
del organismo federal, debemos remontarnos a la preocupación que generó en los
gobiernos del mundo, las operatorias fiscales de los gigantes comerciales y
tecnológicos, con actividades mayormente vinculadas a la era digital
(plataformas de ventas online, sitios de almacenamiento de contenidos, empresas
de apuestas y juegos virtuales, etc.), que se aprovechan de las lagunas en la interacción
entre los distintos sistemas tributarios para minorar artificialmente las bases
imponibles o trasladar los beneficios a países o territorios de baja
tributación en los que realizan poca o ninguna actividad económica.
En
respuesta a esta situación, y a instancias del G-20, la OCDE publicó un Plan de
acción contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios;
puntualmente, la Acción Doce indica “Exigir a los contribuyentes que revelen
sus mecanismos de planificación fiscal agresiva”. Uno de los principales retos
a los que se enfrentan las administraciones tributarias de todo el mundo es la
falta de información exhaustiva y pertinente sobre las estrategias de planificación
fiscal agresiva. El acceso rápido y tempestivo a este tipo de información brinda
la oportunidad de responder con prontitud a eventuales riesgos fiscales, ya sea
mediante la adecuada evaluación del riesgo, las pertinentes inspecciones
tributarias o modificando la legislación aplicable. Se trata de una
recomendación a establecer normas de declaración obligatoria para transacciones
o estructuras agresivas o abusivas, teniendo en cuenta los costes administrativos
para las administraciones tributarias y las empresas y aprovechando las experiencias
del creciente número de países que ya cuentan con tales dispositivos.
La
propia organización internacional, indicó con detalle, las características de
diseño de los regímenes de declaración obligatoria. Entre ellas, señaló que la
obligación de declarar debe aplicar tanto al promotor como al contribuyente;
deben comprender de manera combinada rasgos genéricos y específicos (los rasgos
genéricos se centran en características que son frecuentes en las estructuras
fomentadas, tales como el requisito de confidencialidad o el pago de una
elevada comisión, los rasgos específicos afectan a diversos ámbitos que
suscitan especial preocupación como, por ejemplo, la utilización de pérdidas);
recomienda establecer un mecanismo de seguimiento que permita vincular las
declaraciones efectuadas por promotores y clientes, ya que la identificación de
los usuarios de dichas estructuras representa también un aspecto fundamental de
todo régimen de declaración obligatoria; propicia vincular el plazo de
declaración al momento en que se pone la estructura a disposición del
contribuyente; imponer sanciones (incluidas las no pecuniarias) que garanticen
el cumplimiento de las normas de declaración obligatoria con arreglo a lo
dispuesto en sus respectivas normativas internas.
LOS
PROBLEMAS DE LA RG 4838/2020
Los
profesionales en ciencias económicas y los abogados, por intermedio de las
instituciones que ejercen su representación (federaciones, colegios y consejos
profesionales) expresaron su insatisfacción con la normativa fiscal ante los
estrados judiciales, obteniendo respuesta favorable, como lo anticipamos al
inicio de este comentario.
Las
objeciones que plantearon, pueden ser resumidas en las siguientes: a) Violación
del principio de legalidad y reserva de la ley, al crearse una obligación en
cabeza de letrados y contadores, por vía infralegal y, además, contraria a las
disposiciones nacionales y provinciales que rigen el ejercicio de las
profesiones respectivas. b) Transgresión del principio de irretroactividad,
toda vez que la resolución impugnada comprende no sólo la información sobre las
planificaciones fiscales posteriores a su entrada en vigencia, sino que incluye
aquellas anteriores sin límite de tiempo. c) Falta de razonabilidad entre el
fin perseguido (protección de la renta pública) y las medidas dispuestas para
alcanzarlo. d) Escasa claridad de las situaciones comprendidas en la obligación
de información, establecidas de manera general e imprecisa. e) Excesiva
amplitud del objeto de la norma, ya que, lejos de tomar el concepto definido
por la OCDE sobre planificaciones fiscales internacionales agresivas, incluye
cualquier tipo de maniobra de planificación, local o internacional.
Por
su parte, los juzgados y tribunales que intervinieron, dispusieron
cautelarmente la suspensión, de la disposición administrativa, en tanto
consideraron legitimados a los consejos y colegios profesionales para plantear
las acciones, acreditado el recaudo de peligro en la demora y verosimilitud del
derecho invocado, basándose fundamentalmente en la contradicción entre las
obligaciones impuestas a los profesionales por una disposición administrativa,
en flagrante contraposición con los deberes que les imponen las leyes de
ejercicio profesional, en materia de secreto y confidencialidad sobre sus
tareas de asesoramiento.
Desde
la doctrina (3), se han sumado otros reparos a la Resolución, como la violación
de la garantía de no autoincriminación que implicaría el suministro de
información que podrá ser utilizada por el órgano fiscal para atribuir la
posible comisión de delitos. Si bien, estos planteos no fueron considerados en
las decisiones judiciales, resulta interesante tenerlos en cuenta a futuro, ya
que cualquier régimen de información fiscal, podría tacharse de contrario a la
mencionada garantía.
LA
NUEVA DISPOSICIÓN Y SUS DIFERENCIAS CON LA DEROGADA
DISPOSICIÓN
ADMINISTRATIVA O NORMA LEGAL
Una
de las objeciones que recibió el régimen anterior, fue la forma jurídica
elegida. En efecto, se criticó la incorporación de obligaciones de información
para contribuyentes y sus asesores por vía de resolución administrativa.
La
censura se basa en el artículo 19 de la Constitución Nacional, interpretando
que la única forma de generar una obligación en cabeza de los sujetos de la
relación tributaria, es a través de Ley formal del Congreso.
La
administración tributaria decidió reafirmar su potestad para exigir este tipo
de conducta obligatoria, así lo expresa en un párrafo del “considerando”,
marcando que se encuentra plenamente facultada para fijar las herramientas,
dictar las normas necesarias y requerir toda clase de datos, informes y
antecedentes con trascendencia tributaria internacional, a fin de verificar el
cumplimiento que los obligados o responsables dan a las leyes, reglamentos,
resoluciones e instrucciones administrativas, conforme lo dispuesto por el
artículo 35 de la Ley N° 11.683.
Se
trata de una antigua –aunque no saldada– controversia, sobre los instrumentos
aptos para generar cargas de brindar información o de actuar como agentes de
recaudación. El fisco, considera que la facultad deviene de las potestades para
emitir normas reglamentarias, que la Constitución acuerda al Ejecutivo,
resultando una consecuencia necesaria de las normas legales (en este caso la
Ley de Procedimiento Tributario) que regulan la materia.
Con
claroscuros, los tribunales nacionales y provinciales han mantenido distintas
posturas sobre la cuestión, sin ir más lejos cuando tuvo que pronunciarse sobre
la Resolución General N°4838/2020, la Cámara Federal de Apelaciones de Mendoza,
expresamente indicó “La AFIP puede
legítimamente fijar los detalles o pormenores necesarios para el adecuado
funcionamiento del agente fiscal, pero lo que no puede hacer, es directamente
crearlo. Es por ello que el art. 7, inc. 6) del Decreto 618/97, so pretexto de
las facultades reglamentarias que le concede la Constitución Nacional al Poder
Ejecutivo, sustituye al legislador y por supuesta vía reglamentaria, faculta a
la/el Administradora/or Federal a establecer cargas que están reservadas al
Congreso de la Nación —art. 17 CN—. 7. El dispositivo cuestionado no puede ser
enmarcado en las previsiones contenidas en el art. 35 de la ley 11.683,
vinculadas al ejercicio de facultades de fiscalización en circunstancias
puntuales, y en el deber de informar que pesa sobre sujetos delimitados, ante
un pedido particular del “juez administrativo”, razón por la cual la remisión
efectuada en los considerandos de la Resolución General 4838/2020 (AFIP) a la
Ley de Procedimiento Tributario para fundar la competencia del órgano en el
dictado del reglamento, resulta inconducente” (4).
ALCANCE
La
primera diferencia con el régimen derogado aparece en lo que concierne a su alcance,
restringiéndose exclusivamente a planificaciones fiscales internacionales,
operando de forma complementaria de otros regímenes de información ya
existentes.
La
resolución antecesora, estableció un régimen de información de planificaciones
fiscales que denominó por sus siglas IPF, comprensiva de tres tipos de
planificación: nacionales, internacionales y otras. Las primeras, definidas por
el artículo 3°, comprenden todo acuerdo, esquema, plan y cualquier otra acción
de la que resulte una ventaja fiscal o cualquier otro tipo de beneficio en
favor de los contribuyentes, que se desarrolle en la República Argentina con
relación a cualquier tributo nacional y/o régimen de información establecido.
Las internacionales, descriptas en el artículo 4°, repite la caracterización de
las nacionales en cuanto a lo que considera planificación fiscal, sólo que
requiere se involucre a la República Argentina y a una o más jurisdicciones del
exterior, aunque agrega una serie de presunciones indicativas de la existencia
del fenómeno, entre las que incluye la utilización de sociedades para
aprovechar convenios que evitan la doble imposición; el involucramiento de
jurisdicciones no cooperantes o de baja o nula tributación; el aprovechamiento
de asimetrías en el tratamiento legal de situaciones o instrumentos entre
distintas jurisdicciones; la doble residencia fiscal; ser beneficiario,
fiduciante, fiduciario, fideicomisario (o similar) de fideicomisos (trusts o
similares) de cualquier tipo constituidos en el exterior y las que se encuentren
específicamente contempladas en el micrositio “Régimen de Información de
Planificaciones Fiscales. Las últimas definidas en forma residual, como
cualquier otra planificación que, compartiendo las características de las
anteriores, no encuadren específicamente en ninguno de los artículos
precedentes.
En
cambio, la Resolución General N° 5603/2022, evita caracterizar la figura de
planificación fiscal, indicando únicamente que se limita a las internacionales,
detallando un listado de operaciones que deben declararse, agrupados de la
siguiente forma: a) Casos relacionados con establecimientos permanentes en el
país; b) Se produzca un resultado de doble no imposición internacional; c) Se
favorezca el traslado de beneficios a otras jurisdicciones aprovechando las
asimetrías existentes en las leyes tributarias; d) Se busque excluir a uno o
varios sujetos, fondos o patrimonios de la obligación de informar o ser
informados en el Estándar Común de Reporte (CRS, por sus siglas en inglés) o en
FATCA; e) Reestructuraciones de negocios que queden fuera del alcance del
régimen de información internacional; f) Se enajenen de forma indirecta bienes
o derechos situados en territorio nacional; g) Se realice una concesión de
explotación que implique una transferencia económica del capital; h) Se realice
una operación de leasing internacional que derive en un préstamo financiero; i)
Se efectúen pagos por parte de una entidad sin fines de lucro a un sujeto del
exterior; y j) Cuando se obtenga una ventaja fiscal como consecuencia de
acciones que la propia norma detalla.
SUJETOS
OBLIGADOS
El
artículo 6° de la resolución derogada, estableció que la obligación de informar
una planificación fiscal se encuentra a cargo de: a) Contribuyentes: cuando
participen en una planificación fiscal comprendida en la misma resolución
general. b) Asesores Fiscales, entendiendo por tales a las personas humanas,
jurídicas y demás entidades que, en el curso ordinario de su actividad, ayuden,
asistan, aconsejen, asesoren, opinen o realicen cualquier actividad relacionada
con la implementación de una planificación fiscal, siempre que participen en
dicha implementación directamente o a través de terceros.
Además,
los asesores fiscales eran considerados responsables de cumplir con el régimen
de información cuando otros asesores fiscales vinculados, asociados y/o
conectados directa o indirectamente implementen una planificación fiscal
comprendida en los términos de la disposición que quedó sin efecto,
independientemente de la jurisdicción donde se encuentre radicado, constituido
o domiciliado el asesor fiscal vinculado, asociado y/o conectado directa o
indirectamente.
La
Resolución General N° 5306/2022, en cambio, prescribe en su artículo 2°, que están
obligados los sujetos comprendidos en los incisos a), b), c) y d) del primer
párrafo del artículo 53 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, respecto de las
personas jurídicas, por las operaciones o transacciones que se detallan en el
mismo artículo.
El
artículo mencionado, corresponde a Ganancias de Tercera Categoría, que son
aquellas provenientes del comercio, de la industria, de las explotaciones agrícolaganaderas,
mineras y las obtenidas por sujetos empresa, para éstos últimos, abarca rentas
que generadas por otros serían de primera, segunda o cuarta categoría.
Excluye,
únicamente las ganancias de Tercera Categoría derivadas de las actividades de
comisionista, rematador, consignatario y demás auxiliares de comercio, tampoco
están incluidas las derivadas de loteos con fines de urbanización, las
provenientes de la edificación y enajenación de inmuebles bajo el régimen de
propiedad horizontal del Código Civil y Comercial de la Nación desarrollo y enajenación de inmuebles bajo el régimen
de conjuntos inmobiliarios.
La
disposición, continúa acotando las situaciones que definen a los sujetos
alcanzados, requiriendo que se trate de personas jurídicas, patrimonios de
afectación, establecimientos, fideicomisos o figuras equivalentes constituidos,
domiciliados, radicados o ubicados en el exterior.
Del
mismo modo, quedarán alcanzados por el régimen de información, los establecimientos
permanentes del exterior de los que sean titulares, o aquellas operaciones que
dichos establecimientos permanentes realicen con otros establecimientos
permanentes del mismo titular o con personas u otro tipo de entidades del país
o del exterior vinculadas al residente en el país, en los términos del artículo
126 de la Ley de Impuesto a las Ganancias.
También
quedan incluidos, otros sujetos o entidades no residentes con las que estén
vinculados en los términos del artículo 127 de la citada ley; y las realizadas
con sujetos domiciliados, constituidos o ubicados en jurisdicciones no
cooperantes o de baja o nula tributación, sea que las realicen por sí o por
medio de sus establecimientos permanentes del exterior.
Por
último, quedan exceptuados de la obligación de informar aquellos sujetos que
cuenten con la caracterización de Micro, Pequeña o Mediana Empresa -Tramo I y
II- en todas sus categorías, en el “Sistema Registral”.
TRANSACCIONES
INCLUIDAS
La
reglamentación reciente, detalla con mayor precisión en qué tipo de operaciones
o transacciones es necesario generar el reporte de información, tratándose
básicamente de dos situaciones: 1) Aquellas efectuadas con los sujetos
vinculados en los términos de la Ley de Impuesto a las Ganancias, y los del
artículo 14 de la su reglamentación; 2) Las realizadas con sujetos
domiciliados, constituidos o ubicados en jurisdicciones no cooperantes o de
baja o nula tributación, sea que las realicen por sí o por medio de sus
establecimientos permanentes del exterior.
La
segunda, no ofrece mayores dificultades interpretativas; en cambio, la primera
requiere algún tipo de aclaración. El artículo 18 de la LIG prescribe que la
vinculación quedará configurada cuando un sujeto y personas u otro tipo de
entidades o establecimientos, fideicomisos o figuras equivalentes, con quien
aquél realice transacciones, estén sujetos de manera directa o indirecta a la
dirección o control de las mismas personas humanas o jurídicas o éstas, sea por
su participación en el capital, su grado de acreencias, sus influencias funcionales
o de cualquier otra índole, contractuales o no, tengan poder de decisión para
orientar o definir la o las actividades de las mencionadas sociedades,
establecimientos u otro tipo de entidades.
No
todas las operaciones realizadas con sujetos vinculados son alcanzadas, sino
que se restringen a aquellas concretadas con: a) Personas jurídicas,
patrimonios de afectación, establecimientos, fideicomisos o figuras
equivalentes, constituidos, domiciliados, radicados o ubicados en el exterior. b)
Establecimientos permanentes del exterior de los que sean titulares, o aquellas
operaciones que dichos establecimientos permanentes realicen con otros
establecimientos permanentes del mismo titular o con personas u otro tipo de
entidades del país o del exterior. c) Otros sujetos o entidades no residentes.
Siempre que puedan ser consideradas situaciones de “vinculación” en los
términos de la Ley del Impuesto a las Ganancias.
OPERACIONES
INTERNACIONALES A DECLARAR
A
diferencia del régimen anterior, la Resolución General N° 5306/2022, incluye un
listado de operaciones internacionales que es obligatorio informar, siendo
necesario que se verifiquen distintas situaciones que enumera en su artículo 3°
y que transcribo a continuación:
a) Casos relacionados con establecimientos permanentes en el país, entre
ellos:
i)
Un sujeto local desempeñe habitualmente el rol principal en la negociación de
los elementos fundamentales de contratos y tal actividad conlleve a la
conclusión de los mismos en el país, pero la celebración de los mismos o su
autorización se produzca en el extranjero.
ii)
Un sujeto local actúe exclusivamente o casi exclusivamente por cuenta de una
empresa o de varias empresas vinculadas en los términos del artículo 18 de la
Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 2019 y sus modificaciones.
iii)
La actividad global del sujeto local obligado a informar resulte de la
combinación de las actividades llevadas a cabo por dos o más empresas
vinculadas que desempeñan funciones complementarias y que forman parte de la
operación de un negocio único o conexo.
iv)
Un sujeto del exterior realice una obra, una construcción, un proyecto de
montaje o de instalación o actividades de supervisión relacionados con ellos y
lleve a cabo tales actividades en el país a través de la celebración sucesiva
de contratos, ya sea que los celebre por sí mismo o a través de uno o varios
sujetos vinculados, todos ellos relacionados con la misma actividad y proyecto,
cuyo plazo de duración considerado en su conjunto exceda los SEIS (6) meses.
b) Se produzca un resultado de doble no imposición internacional.
c) Se favorezca el traslado de beneficios a otras jurisdicciones
aprovechando las asimetrías existentes en las leyes tributarias de dos o más
jurisdicciones en lo que respecta al tratamiento y/o calificación de una
entidad o contrato o de un instrumento financiero.
d) Exista alguna forma de acuerdo, esquema pautado o plan que busque
producir como efecto excluir a uno o varios sujetos, fondos o patrimonios de la
obligación de informar o ser informados en el Estándar Común de Reporte (CRS,
por sus siglas en inglés) o en FATCA. Se consideran comprendidas entre otras
operaciones, las siguientes:
(i)
el uso de una cuenta, producto o inversión que no es, o pretende no ser, una
cuenta financiera, pero tiene características que son sustancialmente similares
a ella;
(ii)
transferencia de una cuenta financiera, dinero y/o activos financieros
mantenidos en una cuenta financiera, a una institución no obligada a informar o
a una jurisdicción que no intercambia información en el CRS o FATCA, con al
menos alguna de las jurisdicciones de residencia fiscal de un sujeto que
resulte declarable en los términos de la Resolución General N° 4.056 (AFIP) y
sus modificatorias;
(iii)
transferencia de una cuenta financiera, dinero y/o activos financieros
mantenidos en una cuenta financiera, a una cuenta no declarable en los términos
de la Resolución General N° 4.056 (AFIP) y sus modificatorias;
(iv)
brindar información incompleta respecto de: (1) un titular de cuenta y/o una
persona controlante; o (2) todas las jurisdicciones de residencia fiscal de un
titular de cuenta y/o persona controlante;
(v)
clasificar un pago realizado en beneficio de un Titular de Cuenta o Persona
Controlante como un ingreso que no es declarable bajo el estándar internacional
de CRS o FATCA.
e) Reestructuraciones de negocios que tengan como efecto quedar fuera del
alcance del régimen de información internacional -“Informe País por País”-
instrumentado a través de la Resolución General N° 4.130 y sus modificatorias.
f) Se enajenen bienes o derechos conforme el primer párrafo del artículo 15
de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 2019 y sus
modificaciones.
g) Se realice la concesión de explotación de cualquier actividad que
implique una transferencia económica del capital.
h) Se realice una operación de leasing internacional que derive en un
préstamo financiero.
i) Se efectúen pagos por parte de una entidad sin fines de lucro a un
sujeto del exterior.
j) Cuando se obtenga una ventaja fiscal como consecuencia de:
(i)
pagos u operaciones interconectados que retornen total o parcialmente a la
persona que lo efectuó o a alguno de sus socios, accionistas o partes
relacionadas.
(ii)
una operatoria internacional que involucre una o más entidades y/o figuras
jurídicas que no posean personalidad fiscal en la jurisdicción en la que se
encuentren constituidas, domiciliadas o ubicadas, y sus ingresos sean
atribuidos en forma directa a sus accionistas, socios, partícipes, titulares,
controlantes o beneficiarios.
(iii)
mecanismos que generan incertidumbre con relación a la propiedad de un activo
derivando en que contribuyentes de distintas jurisdicciones puedan computar una
deducción fiscal por la amortización del mismo activo o puedan alegar la
existencia de doble imposición con respecto al mismo.
(iv)
pagos transfronterizos deducibles efectuados a miembros del mismo grupo
multinacional que no residan a efectos fiscales en ninguna jurisdicción.
PLAZOS
Y FORMAS DE PRESENTACIÓN
Lo
referente a plazos y forma de presentación de la información, constituyó una
parte importante de las críticas que recibió la resolución ahora dejada sin
efecto. Las planificaciones fiscales nacionales, debían ser informadas hasta el
último día del mes siguiente al de cierre del período fiscal en el que se
implementó la planificación fiscal, las planificaciones fiscales
internacionales se informarían dentro de los diez días de comenzada su
implementación, se considera que una planificación fiscal comienza su
implementación desde el momento en que se inicia la primera gestión para ponerla
en marcha.
La
Resolución General N° 5306/2022, sólo contempla un tipo de planificaciones
fiscales, las internacionales; que deberán informarse en la misma fecha que
debe concretarse la presentación de la declaración jurada del impuesto a las
ganancias, lo que simplifica la operatoria, respecto de su antecesora.
La
forma de presentación continúa instrumentada en forma similar a la normativa
anterior, a través del sitio “web” del organismo federal, en el servicio
denominado “Régimen de Información Complementaria de Operaciones
Internacionales”.
SANCIONES
Y VIGENCIA
Las
sanciones son las establecidas en la Ley de Procedimiento Tributario, por
incumplimiento de los deberes formales del contribuyente y la entrada en
vigencia de la disposición es la de la publicación en el boletín oficial, es
decir que en estos aspectos no se han introducido cambios significativos entre
ambas resoluciones generales.
La
Resolución General N° 4838/2020 contemplaba como efecto asociado al
incumplimiento, vedar el acceso para la tramitación de solicitudes referidas a
la incorporación y/o permanencia en los distintos registros implementados por la
AFIP, a la obtención de certificados de crédito fiscal y/o de constancias de
situación impositiva o previsional. Acertadamente, el nuevo régimen no
establece este tipo de sanción periférica, que no se asocia directamente con el
incumplimiento, sino que persigue obstaculizar la actividad lícita del
contribuyente, para compelerlo a cumplir a través de vallas decididamente
ilegales.
CONCLUSIÓN
En
definitiva, la Resolución General N° 5306/2022, soluciona algunos de los
problemas que presentaba su antecesora; en primer lugar, excluye como sujetos
obligados a informar a los profesionales en ciencias económicas y a los
asesores legales de los contribuyentes, preservando la obligación de
confidencialidad que los vincula con sus clientes; en segundo lugar,
circunscribe el ámbito de aplicación, únicamente a las planificaciones fiscales
internacionales, dejando afuera la discutida categoría de planificaciones
fiscales nacionales.
No
obstante, otros elementos de la reglamentación original no fueron modificados,
como la competencia del órgano a cargo de la determinación de la obligación de
informar, el organismo tributario ha elegido por mantener la disposición
administrativa como instrumento apto para regular la obligación a cargo de los
contribuyentes. Aunque al no involucrar a los profesionales dentro de los
sujetos a cargo de la obligación de informar, se ha quitado el factor
“colectivo” para impugnar la norma; habrá que estar atentos a la actitud que
toman los contribuyentes incididos por la disposición, en cuanto a este punto.
La
reciente resolución general, no pudo avanzar en la caracterización de lo que el
fisco entiende por planificación fiscal internacional agresiva, a diferencia
del régimen anterior que era extremadamente vago y amplio en sus definiciones,
el RICOI evita las definiciones y sólo proporciona un listado de operaciones a
informar, extenso, pero al menos acotado a las situaciones expresamente
previstas en la reglamentación; en este caso será importante la capacidad de la
administración tributaria para exigir el cumplimiento de la obligación de
informar, para luego determinar si ello coadyuva al objetivo determinado por
las acciones BEPS, es decir, evitar la erosión de bases imponibles o
directamente la evasión.
Si
bien se excluye a las micro, pequeñas y medianas empresas, de la obligación de
informar, tal vez, se debió prever la posibilidad de excluir a otros sujetos
que sin alcanzar el porte de “gran contribuyente” igualmente pueden quedar
alcanzados por la carga informativa.
Finalmente,
no hace mención alguna a los denominados “promotores” de planificaciones
fiscales agresivas o abusivas, que no son otra cosa que estructuras
jurídico-contables, creadas especialmente para ser utilizadas en maniobras, que
por sus características, resultan sospechosas de evasión o erosión ilegal de
bases imponibles, algo mucho menos amplio que profesionales en general, y que
tanto la OCDE, como los países que ya vienen implementando éstos regímenes de
información (5), consideran deben ser incluidos dentro de los sujetos que deben
presentar información sobre sus actividades.
Notas
(1) Cámara Federal de Apelaciones de Córdoba, sala B 04/10/2021 Consejo
Profesional de Cs. Ec. de Córdoba c. Administración Federal de Ingresos
Públicos - A.F.I.P. s/ Contencioso administrativo – Varios. Cámara Federal de
Apelaciones de Salta, Sala II 29/11/2021 Consejo Profesional de Ciencias
Económicas de Salta c. AFIP s/ Medida cautelar. Cámara Federal de Apelaciones
de Corrientes 29/03/2022 Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la
Provincia de Corrientes c. Administración Federal de Ingresos Públicos
Dirección (AFIP - DGI) s/ Impugnación de acto administrativo s/ Incidente de
medida cautelar. Cámara Federal de Apelaciones de Comodoro Rivadavia 21/04/2022
Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Provincia de Tierra del Fuego
c. AFIP s/ Inc. Apelación. Juzgado Civil, Comercial y Contencioso
Administrativo Federal Nro 4. La Plata 22/04/2022 Consejo Profesional de
Ciencias Económicas de la Provincia de Buenos Aires c. AFIP s/ Impugnación de
acto administrativo. Cámara Federal de Apelaciones de Rosario, sala B
06/07/2022 Colegio de Graduados en Ciencias Económicas de Rosario c. AFIP s/
Impugnación de acto administrativo. Cámara Federal de Apelaciones de Tucumán
20/09/2022 Colegio de Graduados de Cs. Económicas de Tucumán c. AFIP s/ Nulidad
de acto administrativo. Cámara Federal de Apelaciones de Mendoza, sala A
30/09/2022 Consejo Profesional de Cs. Económicas de San Luis c. AFIP s/
Impugnación de acto administrativo. Cámara Nacional de Apelaciones en lo
Contenciosoadministrativo Federal, sala V 24/05/2022 Federación Argentina de
Colegios de Abogados c. AFIP - DGI s/ Inc. Apelación, entre otras.
(2) Proyecto OCDE/G20 sobre la Erosión de la Base Imponible y el Traslado de
Beneficios (www.ocde.org).
(3) AISENBERG, Micaela “La garantía constitucional de no autoincriminación
en materia tributaria y consideraciones sobre su impacto en el nuevo Régimen de
Información de Planificaciones Fiscales”, LA LEY IMP – Práctica Profesional
2022-CXVI,112.
(4) Cámara Federal de Apelaciones de Mendoza, sala A 30/09/2022 Consejo
Profesional de Cs. Económicas de San Luis c. AFIP s/ Impugnación de acto
administrativo.
(5) Por ejemplo, la Directiva 822/2018 de la Unión Europea, obliga a
aquellos intermediarios fiscales (abogados, economistas, asesores fiscales,
entidades de inversión, bancos) "promotores" de esquemas
transfronterizos de planificación fiscal agresiva para sus clientes a informar
a la administración tributaria; en el Reino Unido de Gran Bretaña, el enfoque
está orientado a recibir información principalmente de los
"promotores".
